DECISÃO<br>Trata-se de agravo contra decisão que inadmitiu recurso especial interposto por ESTADO DO RIO DE JANEIRO, com fundamento no art. 105, III, a e c, da Constituição Federal, para impugnar acórdão do Tribunal de Justiça do Estado do Rio De Janeiro, assim ementado (e-STJ, fls. 351-352):<br>Apelação Cível. Mandado de segurança impetrado contra ato do Ilmo. Superintendente de Fiscalização do Estado do Rio de Janeiro objetivando o aproveitamento ao crédito sobre o insumo (óleo diesel) decorrente de atividade fim da impetrante, qual seja, transporte de cargas intermunicipal e interestadual Autuação da Fazenda Estadual fundamentada na impossibilidade de creditamento de ICMS nos termos realizados. Sentença denegatória. Inconformismo do contribuinte.<br>1. O convênio Interestadual ICMS nº 66/1988, que regulava nacionalmente o ICMS, com força de Lei Complementar Federal, versava sobre o sistema de compensação de crédito tributário, prevendo o creditamento relativo aos insumos desde que: a) fossem consumidos no processo industrial e b) integrassem o produto final na condição de elemento indispensável à sua composição (art. 31, inciso III).<br>2. Lei Complementar nº 87/1996 que, posteriormente ao aludido Convênio, ampliou a possibilidade de creditamento do tributo, possibilitando que os produtos intermediários e insumos imprescindíveis à atividade empresarial do contribuinte habilitem o direito de crédito, conforme o princípio da não cumulatividade.<br>3. Jurisprudência do STJ que é firme no sentido de que as mercadorias adquiridas pela sociedade e que sejam necessárias e utilizadas na prestação de serviços - como no caso do óleo diesel para as empresas transportadoras de carga - são consideradas insumos e, dessa forma, geram crédito de ICMS.<br>3. Aquisição de combustível que, embora tenha advindo de varejistas, não impede o creditamento pretendido, nos casos em que o tributo é recolhido antecipadamente, pelo regime de substituição tributária (ICMS-ST).<br>4. Recurso provido para conceder a segurança e permitir o aproveitamento do crédito pleiteado.<br>Opostos embargos de declaração, estes foram rejeitados (e-STJ, fls. 381-386).<br>Nas razões do recurso especial (e-STJ, fls. 423-448), a parte recorrente apontou divergência jurisprudencial e violação aos arts. 20 e 33, I, da Lei Complementar 87/1996.<br>Alegou que o acórdão recorrido adotou interpretação ampliativa do princípio da não-cumulatividade do ICMS, reconhecendo à empresa impetrante o direito ao creditamento do imposto sobre aquisições de óleo diesel, mesmo quando adquirido de varejistas e não incorporado fisicamente ao produto final.<br>Sustentou que tal entendimento contraria a jurisprudência do STF, especialmente o Tema 633 da repercussão geral, que consagra o regime do crédito físico, segundo o qual apenas bens que se integrem ao produto final podem gerar direito ao crédito de ICMS.<br>Contrarrazões às fls. 456-473 (e-STJ).<br>O recurso especial não foi admitido na origem, o que ensejou a interposição do presente agravo.<br>Brevemente relatado, decido.<br>A controvérsia dos autos gira em torno da possibilidade de creditamento de ICMS sobre óleo diesel utilizado por empresa transportadora, por ser essencial à sua atividade-fim.<br>Ao julgar a matéria, o Tribunal local consignou a seguinte fundamentação (e-STJ, fls. 355-360 - com grifos no original):<br>In casu, a apelante/impetrante pretende que seja reconhecido/declarado o seu o direito de proceder ao creditamento do ICMS relativo à aquisição de insumo de óleo diesel, adquirido para abastecimento de sua frota de transporte de cargas, essencial e indispensável à atividade do transporte rodoviário de cargas que realiza.<br>Conforme consta no auto de infração acostado aos autos (fls. 66/68), a autuação do contribuinte fundamentou-se, essencialmente, nos seguintes diplomas legais:<br>Art. 33 - O imposto devido resulta da diferença a maior entre os débitos e os créditos escriturais referentes ao período de apuração fixado pelo Poder Executivo.<br>§ 1º - Os débitos são constituídos pelos valores resultantes da aplicação das alíquotas cabíveis sobre as bases de cálculo das operações ou prestações tributadas.<br>§ 2º - Os créditos do período são constituídos pelos valores do imposto relativo a operações ou prestações de que decorrerem as entradas de mercadorias no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação, observadas as restrições previstas na legislação.<br>§ 3º - O disposto no parágrafo anterior somente se aplica quando a mercadoria destinada a uso ou consumo, ou ao ativo permanente, for vinculada à atividade fim do contribuinte.<br>Art. 39 - O imposto é pago na forma e no prazo fixados pelo Poder Executivo.<br>Pois bem, sabe-se que o ICMS é um imposto não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado, nos termos do art. 155, § 2º, I, da CF, in verbis:<br>Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:<br>§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:<br>I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;<br>Com efeito, o Convênio Interestadual ICMS nº 66/1988, que regulava nacionalmente o ICMS, com força de lei complementar federal, versava sobre o sistema de compensação de crédito tributário, prevendo o creditamento relativo aos insumos desde que: a) fossem consumidos no processo industrial e b) integrassem o produto final na condição de elemento indispensável à sua composição (art. 31, inciso III).<br>Todavia, sobreveio a Lei Complementar nº 87/1996, a qual ampliou a possibilidade de creditamento, possibilitando que os produtos intermediários e insumos imprescindíveis à atividade empresarial do contribuinte habilitem o direito de crédito, conforme o princípio da não cumulatividade, in verbis:<br>Art. 19. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado.<br>Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.<br>§ 1º Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou utilização de serviços resultantes de operações ou prestações isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento.<br>§ 2º Salvo prova em contrário, presumem-se alheios à atividade do estabelecimento os veículos de transporte pessoal.<br>§ 3º É vedado o crédito relativo a mercadoria entrada no estabelecimento ou a prestação de serviços a ele feita: I - para integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto, exceto se tratar-se de saída para o exterior; II - para comercialização ou prestação de serviço, quando a saída ou a prestação subsequente não forem tributadas ou estiverem isentas do imposto, exceto as destinadas ao exterior. (..)<br>§ 6º Operações tributadas, posteriores a saídas de que trata o § 3º, dão ao estabelecimento que as praticar direito a creditar-se do imposto cobrado nas operações anteriores às isentas ou não tributadas sempre que a saída isenta ou não tributada seja relativa a: I - produtos agropecuários; II - quando autorizado em lei estadual, outras mercadorias.<br>Nesse contexto, ampliando significativamente as hipóteses de creditamento de ICMS, o art. 20 da LC 87/1996 permitiu o aproveitamento dos créditos referentes à aquisição de quaisquer produtos intermediários, desde que imprescindíveis à realização do objeto social do estabelecimento empresarial.<br>Ademais, a jurisprudência do STJ1 é firme no sentido de que as mercadorias adquiridas pela sociedade e que sejam necessárias e utilizadas na prestação de serviços são consideradas insumos e, dessa forma, geram crédito de ICMS, conforme precedente abaixo transcrito:<br>(..)<br>Assim, ao compulsar os autos, depreende-se que o objeto social da apelante indica que sua atividade é o "transporte rodoviário de cargas e mudanças intermunicipal, interestadual e internacional", sendo certo que o combustível adquirido constitui insumo, logo, passível de creditamento do tributo em tela.<br>Convém pontuar, outrossim, que, diferentemente do que o apelado alega em sua pesa de defesa, o fato de a aquisição ter se dado perante varejistas, em que o tributo é recolhido antecipadamente, pelo regime de substituição tributária (ICMS-ST), não impede o creditamento. Neste sentido:<br>(..)<br>Por fim, é certo que o art. 46 do RICMS - diploma legal complementar apontado como violado pela autoridade fiscalizadora - faz referência expressa às hipóteses em que o combustível é destinado a estabelecimento fabricante para utilização em processo industrial (caput e § 2º), ou ainda a grandes consumidores (§ 3º), casos esses nos quais não se enquadra a recorrente, que o utiliza como insumo para a atividade que desempenha.<br>Com efeito, "à luz das normas plasmadas nos arts. 20, 21 e 33 da Lei Complementar n. 87/1996, revela-se cabível o creditamento referente à aquisição de materiais (produtos intermediários) empregados no processo produtivo, inclusive os consumidos ou desgastados gradativamente, desde que comprovada a necessidade de sua utilização para a realização do objeto social da empresa - essencialidade em relação à atividade-fim" (EAREsp n. 1.775.781/SP, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, julgado em 11/10/2023, DJe de 1/12/2023).<br>No mesmo sentido:<br>PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. ACÓRDÃO RECORRIDO. OMISSÕES. INEXISTÊNCIA. DECISÃO AGRAVADA. REFORMA PARCIAL. ÓBICES AO CONHECIMENTO AFASTADOS. ICMS. ARTS. 20 E 32 DA LEI COMPLEMENTAR N. 87/1996. MATERIAIS E INSUMOS UTILIZADOS NO PROCESSO DE PRODUÇÃO. AQUISIÇÃO. CONSECUÇÃO DO OBJETO SOCIAL DA SOCIEDADE EMPRESÁRIA. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. LEGALIDADE. AÇÃO ANULATÓRIA. PROCEDÊNCIA. AGRAVO INTERNO PARCIALMENTE PROVIDO E RECURSO ESPECIAL PROVIDO EM PARTE.<br>1. A Corte de origem apreciou expressamente os temas indicados como omitidos, ou implicitamente os afastou, ao adotar fundamentação diretamente a eles contrária. Portanto, não houve violação dos arts.<br>489, § 1º, inciso VI e 1.022, incisos I e II, do CPC.<br>2. Tem razão a parte agravante quando sustenta que a análise do recurso especial não incide nos óbices indicados na decisão agravada (Súmula n. 284 do STF e Súmulas n. 7 e 211 do STJ). O recurso especial desenvolveu argumentação hábil para possibilitar a análise da alegada ofensa e divergência jurisprudencial, a matéria trazida no recurso especial foi tratada pelo acórdão recorrido e a sua apreciação não demanda reexame de fatos e provas, mas apenas a qualificação jurídica dos fatos tidos como incontroversos no acórdão recorrido.<br>3. O Tribunal estadual, embora reconhecendo que os bens de uso e consumo adquiridos pela agravante eram utilizados no processo de fabricação, constituindo em peças de reposição e manutenção de mecanismos, máquinas, equipamentos da linha de produção, os quais se desgastam e deterioram no transcurso do ciclo de produção, entendeu não ser possível o creditamento do ICMS deles advindo, porque não integravam eles o produto final.<br>4. Tal compreensão dissente do entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justiça, firmado no julgamento do EAREsp n. 1.775.781/SP, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, julgado em 11/10/2023, DJe de 1/12/2023, segundo o qual, em razão do disposto nos arts. 20 e 32 da Lei Complementar n. 87/1996, "revela-se cabível o creditamento referente à aquisição de materiais (produtos intermediários) empregados no processo produtivo, inclusive os consumidos ou desgastados gradativamente, desde que comprovada a necessidade de sua utilização para a realização do objeto social da empresa - essencialidade em relação à atividade-fim."<br>5. Situação concreta em que deve ser provido o recurso especial, para anular, também, os itens III e IV do auto de infração. E, tendo em vista que as instâncias ordinárias haviam anulado os itens I e II, constata-se que resta integralmente anulado o auto de infração, motivo pelo qual também não mais subsiste a multa moratória nele aplicada.<br>6. Fica prejudicada a análise do recurso especial, no tocante à alegação de violação ao art. 86, parágrafo único, do CPC, trazida sob a tese de que a divisão proporcional dos honorários advocatícios deveria observar o valor e não a quantidade de pedidos. A anulação integral do auto de infração importa na procedência total da ação anulatória. Assim, os ônus sucumbenciais serão integralmente suportados pela FAZENDA DO ESTADO DE SÃO PAULO, a qual pagará honorários advocatícios fixados no percentual mínimo do art. 85, § 3º, do CPC, conforme determinado no acórdão recorrido, calculados sobre o proveito econômico da ação, consistente no valor integral do auto de infração objeto da presente ação anulatória.<br>7. Afastada a sucumbência da agravante, fica também sem efeito a determinação da decisão agravada, no sentido de que os honorários advocatícios a serem por ela pagos deveriam ser calculados na forma do art. 85, § 3º, do CPC.<br>8. Agravo interno parcialmente provido a fim de dar parcial provimento ao recurso especial, anulando os itens III e IV do auto de infração e a multa, julgando totalmente procedente a ação anulatória e determinando que as verbas sucumbenciais serão integralmente suportadas pela agravada, na forma do voto.<br>(AgInt no REsp n. 2.051.129/SP, relator Ministro Teodoro Silva Santos, Segunda Turma, julgado em 14/5/2025, DJEN de 20/5/2025.)<br>PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA PÚBLICA. ICMS. CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE MATERIAIS ESSENCIAIS À ATIVIDADE EMPRESARIAL. POSSIBILIDADE. ACÓRDÃO CONFORME A JURISPRUDÊNCIA DO STJ. PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. INOCORRÊNCIA. SÚMULA E PRECEDENTE RELACIONADO COM O IPI. EFEITO VINCULANTE. INEXISTÊNCIA. DISPOSITIVO VIOLADO. INDICAÇÃO. AUSÊNCIA.<br>RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA PÚBLICA<br>1. "Revela-se cabível o creditamento referente à aquisição de materiais (produtos intermediários) empregados no processo produtivo, inclusive os consumidos ou desgastados gradativamente, desde que comprovada a necessidade de sua utilização para a realização do objeto social da empresa - essencialidade em relação à atividade-fim" (EAREsp n. 1.775.781/SP, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, julgado em 11/10/2023, DJe de 1/12/2023).<br>2. A conformidade do acórdão com essa orientação jurisprudencial enseja a aplicação do óbice de conhecimento estampado na Súmula 83 do STJ.<br>3. Há manifesta ausência de prequestionamento, a atrair a aplicação da Súmula 211 do STJ, quando o Tribunal de origem não emite juízo de valor sobre a tese relacionada ao dispositivo de lei supostamente violado, mesmo após opostos embargos de declaração.<br>RECURSO ESPECIAL DA EMPRESA CONTRIBUINTE<br>4. Inexiste ofensa aos arts. 489, § 1º, e 1.022 do CPC/2015 quando o Tribunal de origem se manifesta de modo fundamentado acerca das questões que lhe foram submetidas, apreciando integralmente a controvérsia posta nos autos, porquanto julgamento desfavorável ao interesse da parte não se confunde com negativa ou ausência de prestação jurisdicional.<br>5. O caráter vinculante dos precedentes e dos enunciados da súmula do STJ em matéria infraconstitucional (art. 927, III e IV, do CPC) se dá em relação à tese jurídica firmada, sendo certo que a aplicação analógica das razões de decidir adotadas nos precedentes, embora possível e até desejável para coerência do sistema, opera no campo da argumentação jurídica e não da vinculação formal-obrigatória estabelecida pelo art. 927 do CPC.<br>6. Não se conhece de recurso especial que deixa de apontar o dispositivo legal violado no acórdão recorrido, incidindo na hipótese, por analogia, a Súmula 284 do Supremo Tribunal Federal.<br>7. Agravo da Fazenda Pública conhecido para não conhecer do recurso especial. Agravo da empresa contribuinte conhecido para conhecer parcialmente do recurso especial e, nessa extensão, negar-lhe provimento.<br>(AREsp n. 2.460.770/RJ, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 22/4/2025, DJEN de 28/4/2025.)<br>PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO ESPECIAL. ART. 1.022 DO CPC/2015. OMISSÃO PARCIAL CONFIGURADA. ATRIBUIÇÃO DE EFEITO MERAMENTE INTEGRATIVO.<br> .. <br>3. O entendimento do acórdão recorrido se coaduna com a jurisprudência desta Corte Superior, "no sentido de reconhecer o direito ao creditamento de ICMS no que concerne à aquisição de combustível e lubrificantes por sociedade empresária prestadora de serviço de transporte" (AgInt no AREsp 424.110/PA, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 19/02/2019, DJe 26/02/2019, DJe 25/02/2019).<br> .. <br>8. Embargos parcialmente acolhidos, sem efeitos infringentes. (EDcl no REsp n. 1.844.316/DF, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 28/2/2023, DJe de 3/3/2023; sem grifos no original.)<br>PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO DO ART. 1.022 DO CPC/2015. INEXISTÊNCIA. ICMS. QUEROSENE DE AVIAÇÃO. INSUMO. CREDITAMENTO PROPORCIONAL. APROVEITAMENTO DE VALORES PRETÉRITOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. ART. 166 DO CTN<br>1. Discute-se nos autos o direito aos créditos de ICMS oriundos das aquisições de combustível de aeronave (querosene), utilizados na prestação de transporte aéreo tributado pelo imposto estadual.<br>2. Afasta-se a incidência da Súmula 280/STF, uma vez que essa instância superior, no presente caso, não enfrentará o modo de execução ou de cálculo do crédito de ICMS, mas sim o direito ao creditamento. Afastam-se igualmente os óbices apontados em contrarrazões contidos nas Súmulas 282 e 283 do STF, uma vez que a questão controvertida foi devidamente enfrentada pelo acórdão recorrido, havendo prequestionamento dos dispositivos apontados como violados, não havendo argumento não impugnado pelo recorrente, no que diz respeito ao direito ao creditamento do ICMS.<br>3. Quanto ao mérito, o Superior Tribunal de Justiça possui precedentes no sentido de que, para fins de creditamento de ICMS, é necessário que o produto seja essencial ao exercício da atividade produtiva para que seja considerado insumo (AgInt no AREsp 424.110/PA, Rel. Ministro Sérgio Kukina, Primeira Turma, julgado em 19/2/2019, DJe 26/2/2019, DJe 25/2/2019).<br>4. Mediante interpretação do art. 20, caput, da LC 87/1996, tem-se que o combustível utilizado por empresa de prestação de serviço de transporte aéreo constitui insumo indispensável à sua atividade, de modo que o ICMS incidente na respectiva aquisição constitui crédito dedutível na operação seguinte.<br>5. "A 1ª. Seção desta Corte já consolidou entendimento quanto à inaplicabilidade do art. 166 do CTN quando trata a questão jurídica de aproveitamento de créditos de ICMS decorrentes do princípio da não-cumulatividade. A propósito, citam-se os seguintes julgados: AgRg no REsp. 1.178.563/SP, Rel. Min. HUMBERTO MARTINS, DJe 15/3/2011; AgRg no Ag 1.022.174/SP, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN, DJe 19/3/2009" (AgInt nos EDcl nos EDcl no AREsp 471.109/SP, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, j. 3/12/2020, DJe 15/12/2020).<br>6. Recurso especial provido.<br>(REsp n. 1.844.316/DF, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 8/6/2021, DJe de 14/6/2021; sem grifos no original.)<br>Verifica-se que o entendimento firmado no acórdão recorrido está em consonância com a jurisprudência desta Corte Superior.<br>Incide, portanto, o verbete sumular n. 83 do STJ.<br>Quanto à alegação de que o entendimento exarado no EAREsp 1.775.781/SP teria sido superado pelo Tema 633/STF, que reafirma o regime de crédito físico para o ICMS, cumpre transcrever a elucidativa fundamentação adotada pelo relator Ministro Mauro Campbell Marques, no supracitado AgInt no AgInt nos EDcl no AREsp n. 2.297.501/RS:<br>A discussão relativa à contrariedade entre o entendimento desta Corte adotado no EAREsp n. 1.775.781/SP e o entendimento do STF no Tema 633 da repercussão geral sobre o alcance da não cumulatividade prevista no art. 155, § 2º, I, da Constituição Federal (RE 704.815/SC, Tribunal Pleno, DJe 12/12/2023) deve ser veiculado em recurso próprio, tendo em vista que não cabe a esta Corte analisar ofensa a dispositivo da Constituição Federal, nem mesmo para fins de prequestionamento, sob pena de usurpação da competência do Supremo Tribunal Federal no âmbito do recurso extraordinário.<br>Ante o exposto, conheço do agravo para negar provimento ao recurso especial.<br>Publique-se.<br>EMENTA<br>AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. TRANSPORTE DE CARGA. ÓLEO DIESEL. ICMS. CREDITAMENTO. MATERIAL ESSENCIAL À ATIVIDADE EMPRESARIAL. POSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 83/STJ. AGRAVO CONHECIDO PARA NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL.