DECISÃO<br>Trata-se de recurso especial interposto por FAZENDA NACIONAL contra acórdão proferido pelo TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 2ª REGIÃO, no julgamento da Apelação Cível n. 5004948-39.2021.4.02.5118/RJ, assim ementada (fl. 408):<br>TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS. BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. ENTENDIMENTO PACIFICADO PELO STF EM REPERCUSSÃO GERAL. RE Nº 574.706/PR (TEMA 69). AÇÃO AJUIZADA APÓS 15/03/2017. OBSERVÂNCIA DA MODULAÇÃO DOS EFEITOS DA DECISÃO. EXCLUSÃO DO ICMS DESTACADO NAS NOTAS FISCAIS. ICMS-DIFAL. EXTENSÃO DO TEMA 69. POSSIBILIDADE. MESMA RATIO DECIDENDI. REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÃO DESPROVIDAS.<br>1. Em 15/03/2017, o Supremo Tribunal Federal concluiu o julgamento do RE nº 574.706/PR, de relatoria da ministra Carmen Lúcia, em que a repercussão geral da matéria havia sido reconhecida, e fixou a seguinte tese: "o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS".<br>2. No julgamento dos embargos de declaração, em 13/05/2021, o Supremo Tribunal Federal modulou os efeitos da decisão de forma que (i) os contribuintes - em geral - só poderão obter a restituição ou efetuar a compensação dos valores indevidamente pagos a partir de 15/03/2017; (ii) os contribuintes que ingressaram com ações judiciais ou requerimentos administrativos antes de 15/03/2017, tem seus direitos preservados, de modo que poderão obter a restituição ou efetuar a compensação dos valores indevidamente recolhidos, observando o prazo prescricional aplicável; (iii) os contribuintes podem, imediatamente, excluir o valor do ICMS da base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS.<br>3. No julgamento dos aclaratórios também ficou estabelecido que a quantia a ser excluída compreende o ICMS destacado da nota fiscal, não importando a utilização de créditos do sistema de não cumulatividade para definir o indébito tributário.<br>4. Sentença em conformidade com o decidido pelo STF no RE nº 574.706/PR.<br>5. O ICMS-DIFAL é apenas uma forma de cálculo do imposto nas operações interestaduais quando o destinatário é consumidor final, que, da mesma forma que o ICMS cobrado nas operações internas, é pago pelo contribuinte de fato, somente transitando pela contabilidade da empresa até ser recolhido ao Estado.<br>6. Não devem incidir a contribuição ao PIS e a COFINS sobre o ICMS-DIFAL, aplicando-se a mesma ratio decidendi do precedente qualificado do STF (RE 574.706 - tema 69).<br>7. Remessa necessária e apelação desprovidas. Sentença mantida.<br>Os embargos de declaração opostos foram providos, sem efeitos infringentes (fl. 460).<br>Recurso especial, interposto com base no art. 105, inciso III, alínea a, da Constituição Federal, alegando violação aos arts. 485, inciso VI, 489, § 1º, inciso IV, e 1.022, inciso II, do CPC/2015; 1º, § 3º, inciso III, da Lei n. 10.637/2002; 1º, § 3º, inciso III, da Lei n. 10.833/2003; 6º, caput e § 1º, da Lei Complementar n. 87/1996; 2º da Lei n. 9.715/1998; 2º e 3º da Lei n. 9.718/1998; 2º da Lei Complementar n. 70/1991; 12, § 5º, do Decreto-Lei n. 1.598/1977, com a redação dada pela Lei n. 12.973/2014; Cláusula Segunda, § 1º, do Convênio ICMS n. 93/2015.<br>A parte recorrente argumenta que o acórdão recorrido foi omisso e não enfrentou, de modo específico, os pontos suscitados nos embargos de declaração sobre: a) a impossibilidade de transposição do Tema n. 69 do Supremo Tribunal Federal ao ICMS-DIFAL; e b) a legislação infraconstitucional aplicável que, segundo a União, demonstra que o ICMS-DIFAL não integra a base de cálculo do PIS/COFINS, especialmente quando exigido em substituição tributária, nem gera interesse de agir do substituto ou do substituído.<br>Sustenta a falta de interesse de agir tanto do remetente (substituto) quanto do destinatário (substituído/consumidor final) nas diversas hipóteses de incidência do ICMS-DIFAL, porque: (a) quando exigido em substituição tributária, o valor do ICMS-DIFAL não integra a receita bruta do substituto e, por conseguinte, não compõe a base de cálculo do PIS/COFINS; e (b) quando exigido por antecipação, sem substituição, do destinatário, inexiste operação de saída e, portanto, não há incidência de PIS/COFINS.<br>Aponta violação dos arts. 1º, § 3º, inciso III, da Lei n. 10.637/2002, e 1º, § 3º, inciso III, da Lei n. 10.833/2003; 2º da Lei n. 9.715/1998; 2º e 3º da Lei n. 9.718/1998; 2º da Lei Complementar n. 70/1991; 12, § 5º, do Decreto-Lei n. 1.598/1977, com redação da Lei n. 12.973/2014; 6º, caput e § 1º, da Lei Complementar n. 87/1996; e Cláusula Segunda, § 1º, do Convênio ICMS n. 93/2015.<br>Defende que, à luz desse conjunto normativo: a) o PIS/COFINS incide sobre receita bruta/total de receitas, não alcançando o montante do ICMS-DIFAL quando exigido em substituição tributária; b) o art. 12, § 5º, do Decreto-Lei n. 1.598/1977 exclui da receita bruta tributos não cumulativos cobrados destacadamente na condição de mero depositário; c) na sistemática do Convênio ICMS n. 93/2015, o ICMS-DIFAL é calculado em etapa própria e não integra o preço/receita do remetente, funcionando como despesa tributária apurada após o ICMS de origem; e d) a Lei Complementar n. 87/1996 autoriza a substituição tributária, na qual o valor do ICMS-DIFAL ingressa diretamente nos cofres estaduais, não compondo a base de cálculo do PIS/COFINS.<br>Aduz ofensa ao entendimento que atribui natureza infraconstitucional à controvérsia sobre ICMS-DIFAL na base do PIS/COFINS e que afasta a aplicação automática do Tema n. 69 do Supremo Tribunal Federal.<br>Afirma que o Tema n. 69 do Supremo Tribunal Federal tratou do ICMS próprio destacado na nota fiscal, sem contemplar o ICMS-DIFAL, cuja disciplina é diversa e destaca decisões que: a) exigem lei complementar para a cobrança do ICMS-DIFAL a consumidor final não contribuinte (ADI n. 5.469/DF; Tema n. 1.093); e b) afastam do Tema n. 69/STF a controvérsia sobre ICMS-DIFAL na base do PIS/COFINS, remetendo o debate ao Superior Tribunal de Justiça (RE n. 1.382.230, determinação de remessa ao STJ).<br>Requer seja reconhecida a violação dos arts. 1.022, inciso II, e 489, § 1º, inciso IV, do Código de Processo Civil para anular o acórdão recorrido e determinar o retorno dos autos ao Tribunal de origem, a fim de sanar as omissões apontadas e enfrentar explicitamente as questões suscitadas sobre o ICMS-DIFAL; e, subsidiariamente, reconhecer a omissão para considerar prequestionados os dispositivos legais invocados, na forma do art. 1.025 do Código de Processo Civil.<br>No mérito, requer a reforma do acórdão para denegar a segurança, reconhecendo a vigência dos dispositivos legais indicados e afirmando a impossibilidade de exclusão do ICMS-DIFAL da base de cálculo do PIS/COFINS, por não integrá-la, além da falta de interesse de agir do contribuinte nas hipóteses descritas.<br>Foram apresentadas contrarrazões ao recurso especial (fls. 515-524).<br>Parecer do Ministério Público Federal pelo não intervenção (fls. 587-589).<br>É o relatório.<br>Decido.<br>De início, ressalto que o acórdão recorrido não possui as omissões suscitadas pela parte recorrente. Ao revés, o Tribunal a quo se manifestou sobre todos os aspectos importantes ao deslinde do feito, adotando argumentação concreta e que satisfaz o dever de fundamentação das decisões judiciais.<br>Aliás, consoante pacífica jurisprudência das Cortes de Vértice, o Julgador não está obrigado a rebater, individualmente, todos os argumentos suscitados pelas partes, sendo suficiente que demonstre, fundamentadamente, as razões do seu convencimento.<br>Como se sabe, " a  omissão somente será considerada quando a questão seja de tal forma relevante que deva o julgador se pronunciar" (AgInt nos EDcl no REsp n. 2.124.369/RJ, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 7/10/2024, DJe de 9/10/2024).<br>Com efeito,  n ão configura ofensa ao art. 1.022 do CPC/2015 o fato de o Tribunal de origem, embora sem examinar individualmente cada um dos argumentos suscitados pelo recorrente, adotar fundamentação contrária à pretensão da parte, suficiente para decidir integralmente a controvérsia" (AgInt no AREsp n. 2.448.701/SP, relator Ministro Raul Araújo, Quarta Turma, julgado em 19/8/2024, DJe de 2/9/2024; sem grifos no original).<br>Vale dizer: "o órgão julgador não fica obrigado a responder um a um os questionamentos da parte se já encontrou motivação suficiente para fundamentar a decisão" (AgInt no REsp n. 2.018.125/SC, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 10/9/2024, DJe de 12/9/2024).<br>O acórdão recorrido apresentou fundamentação concreta e suficiente para dar suporte às suas conclusões, inexistindo desrespeito ao dever judicial de se fundamentar as decisões judiciais. O que se denota é mero inconformismo da parte recorrente com o resultado do julgamento que lhe foi desfavorável. Portanto, não há ofensa ao art. 489 do Código de Processo Civil de 2015. Nesse sentido: AgInt no REsp n. 2.044.805/PR, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 29/5/2023, DJe de 1º/6/2023; AgInt no AREsp n. 2.172.041/RJ, relator Ministro Sérgio Kukina, Primeira Turma, julgado em 13/3/2023, DJe de 16/3/2023.<br>Ao decidir sobre a exclusão do ICMS-DIFAL da base de cálculo do PIS e da COFINS, a Corte a quo adotou os seguintes fundamentos (fl. 407):<br>O regime diferencial de alíquotas do ICMS (ICMS-DIFAL), previsto no art. 155, § 2º, VII, da Constituição Federal, aplica-se "nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado".<br>Nessas operações interestaduais, "adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual" (art. 155, § 2º, VII, CF).<br>Ou seja, visando equilibrar a arrecadação do ICMS entre os Estados, ocorre a partilha do tributo entre o Estado de origem (alíquota interestadual) e o Estado de destino (diferença entre a alíquota interestadual e a sua alíquota interna).<br>Quanto à responsabilidade pelo recolhimento do tributo, conforme dispõe o art. 155, §2º, VIII, CF, será atribuída "ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto ", e "ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto".<br>Têm-se, portanto, que o ICMS-DIFAL é apenas uma forma de cálculo do imposto nas operações interestaduais quando o destinatário é consumidor final, que, da mesma forma que o ICMS cobrado nas operações internas, é pago pelo contribuinte de fato, somente transitando pela contabilidade da empresa até ser recolhido ao Estado.<br>Desta forma, não devem incidir a contribuição ao PIS e a COFINS sobre o ICMS-DIFAL, aplicando-se a mesma ratio decidendi do precedente qualificado do STF (RE 574.706 - tema 69).<br>O entendimento firmado no acórdão recorrido, encontra-se em consonância com a jurisprudência desta Corte Superior, conforme se extrai dos seguintes julgados:<br>DIREITO TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ICMS-DIFAL (DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS). APLICAÇÃO DA RATIO DECIDENDI DO TEMA 69/STF (RE 574.706/PR). VIOLAÇÃO AOS ARTIGOS 2º E 3º DA LEI Nº 9.718/98, ARTIGO 1º DA LEI Nº 10.637/2002, E ARTIGO 1º DA LEI Nº 10.833/2003. ICMS-DIFAL QUE NÃO COMPÕE O CONCEITO DE FATURAMENTO OU RECEITA BRUTA. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E PROVIDO.<br>1. Trata-se de Recurso Especial interposto por TECPRINTERS TECNOLOGIA DE IMPRESSAO LTDA, com fundamento no artigo 105, inciso III, alínea "a", da Constituição Federal, contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que deu provimento à apelação da União e à remessa necessária, reformando a sentença que havia concedido a segurança para excluir o ICMS-DIFAL da base de cálculo do PIS e da COFINS.<br>2. A controvérsia jurídica reside em definir se os valores recolhidos a título de Diferencial de Alíquotas do ICMS (ICMS-DIFAL), instituído pela Emenda Constitucional nº 87/2015, nas operações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto, devem integrar a base de cálculo da Contribuição para o PIS e da COFINS.<br>3. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 574.706/PR (Tema 69 da Repercussão Geral), fixou a tese de que "O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS". A ratio decidendi do precedente vinculante assenta-se na premissa de que o valor correspondente ao ICMS, embora transite pela contabilidade do contribuinte, constitui receita pertencente ao ente tributante (Estado ou Distrito Federal), não se incorporando ao patrimônio da empresa a título de faturamento ou receita bruta, conceitos estes que representam a materialidade da hipótese de incidência das contribuições em tela, conforme o artigo 195, inciso I, alínea "b", da Constituição Federal.<br>4. O ICMS-DIFAL, embora possua sistemática de cálculo e partilha específicas entre os Estados de origem e destino (artigo 155, § 2º, incisos VII e VIII, da CF/88, com redação dada pela EC 87/2015), não perde sua natureza jurídica de ICMS. Trata-se de mera técnica de apuração e distribuição do mesmo imposto estadual, visando equilibrar a arrecadação nas operações interestaduais destinadas a não contribuintes. Assim, a parcela correspondente ao DIFAL, tal como o ICMS "próprio", representa um ônus fiscal que não se converte em receita ou faturamento para o remetente da mercadoria ou serviço, devendo, portanto, ser excluída da base de cálculo do PIS e da COFINS.<br>5. Recurso Especial conhecido e provido para reformar o acórdão recorrido e restabelecer a sentença de primeiro grau.<br>(REsp n. 2.183.080/PR, relatora Ministra Maria Thereza de Assis Moura, Segunda Turma, julgado em 3/6/2025, DJEN de 9/6/2025.)<br>TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. ALEGADA VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC/2015. FUNDAMENTAÇÃO GENÉRICA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 284 DO STF, POR ANALOGIA. ICMS-DIFAL. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. APLICAÇÃO DO ENTENDIMENTO FIRMADO NO TEMA 69/STF. RECURSO ESPECIAL PROVIDO.<br>1. A alegada violação ao art. 1.022 do CPC/2015 deu-se de forma genérica, circunstância que impede o conhecimento do recurso especial, no ponto, por deficiência na fundamentação. Aplicação da Súmula 284 do STF, por analogia.<br>2. "O ICMS-DIFAL é mera sistemática de cálculo de um único imposto - o ICMS -, com idênticos aspectos material, espacial, temporal e pessoal, diferenciando-se, tão somente, quanto ao aspecto quantitativo, mais precisamente, quanto ao incremento de alíquota a ser considerado para o cálculo do valor devido pelo contribuinte e do ulterior direcionamento do respectivo produto da arrecadação" (REsp n. 2.128.785/RS, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 12/11/2024, DJe de 19/11/2024).<br>3. Considerando que o ICMS-DIFAL é apenas uma forma de repartição do ICMS entre os entes federativos, aplica-se a ele o entendimento firmado no Tema 69 do STF, segundo o qual "O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins".<br>4. Recurso especial provido.<br>(REsp n. 2.133.516/PR, relator Ministro Afrânio Vilela, Segunda Turma, julgado em 20/5/2025, DJEN de 28/5/2025.)<br>DIREITO TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. RECURSO ESPECIAL. ICMS-DIFAL. INCLUSÃO NAS BASES DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS. ADOÇÃO DO TEMA 69 DA REPERCUSSÃO GERAL. MODULAÇÃO DOS EFEITOS. INOVAÇÃO RECURSAL. PRECLUSÃO CONSUMATIVA. AUSÊNCIA DE INTERESSE RECURSAL. PROVIMENTO NEGADO.<br>1. A Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial 2.128.785/RS, firmou a tese segundo a qual a parcela do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadoria e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação-Diferencial de Alíquotas (ICMS-DIFAL) cobrado nas operações interestaduais, tal como o próprio ICMS cobrado nas operações internas, não pode ser incluído na base de cálculo da contribuição ao Programa de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) por não constituir receita bruta, de modo que deve ser observado o entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinário 574.706/PR, julgado pela sistemática da repercussão geral (Tema 69).<br>2. Não se pode conhecer da matéria que não foi suscitada no recurso anteriormente interposto, que se constitui numa inovação recursal, devido à ocorrência da preclusão consumativa.<br>3. Relativamente à modulação dos efeitos para se aplicar o marco temporal em 15/3/2017, inexiste interesse recursal porque a pretensão recursal está de acordo com a orientação adotada pelo órgão colegiado do Tribunal de origem.<br>4. Agravo interno a que se nega provimento.<br>(AgInt no REsp n. 2.087.411/SC, relator Ministro Paulo Sérgio Domingues, Primeira Turma, julgado em 19/5/2025, DJEN de 22/5/2025.)<br>TRIBUTÁRIO. PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO DOS ARTS. 489 E 927 DO CPC/2015. NÃO OCORRÊNCIA. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS (ICMS). DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS (DIFAL). INCLUSÃO NAS BASES DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE. DIREITO À COMPENSAÇÃO. RECURSO ESPECIAL PROVIDO.<br>I - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão, contradição ou obscuridade ou deficiência de fundamentação.<br>II - O ICMS-DIFAL é mera sistemática de cálculo de um único imposto - o ICMS-, com idênticos aspectos material, espacial, temporal e pessoal, diferenciando-se, tão somente, quanto ao aspecto quantitativo, mais precisamente, quanto ao incremento de alíquota a ser considerado para o cálculo do valor devido pelo contribuinte e do ulterior direcionamento do respectivo produto da arrecadação. Assim, aplica-se a ele as mesmas teses fixadas nos Temas n. 69/STF e 1.125/STJ.<br>III - O diferencial de alíquotas do ICMS (DIFAL) não integra as bases de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS.<br>IV - Tratando-se de mandado de segurança impetrado com vista a declarar o direito à compensação tributária, é suficiente a comprovação de que o impetrante ocupa a posição de credor tributário, porquanto os comprovantes de recolhimento indevido do tribuno serão exigidos posteriormente, na esfera administrativa, quando o procedimento de compensação for submetido à verificação pelo Fisco. Precedente.<br>V - Recurso Especial provido.<br>(REsp n. 2.128.785/RS, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 12/11/2024, DJe de 19/11/2024.)<br>Incide, portanto, sobre a espécie, o verbete sumular n. 83 do STJ: "Não se conhece do recurso especial pela divergência, quando a orientação do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida".<br>Cumpre anotar que o referido enunciado aplica-se também aos recursos interpostos com base na alínea a do permissivo constitucional (v.g.: AgRg no AREsp n. 354.886/PI, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 26/4/2016, DJe de 11/5/2016; AgInt no AREsp n. 2.453.438/PR, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 9/4/2024, DJe de 7/5/2024; AgInt no AREsp n. 2.354.829/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 3/6/2024, DJe de 6/6/2024).<br>Ante o exposto, CONHEÇO parcialmente do recurso especial para, nessa extensão, NEGAR-LHE PROVIMENTO.<br>Sem honorários advocatícios, consoante o art. 25 da Lei n. 12.016/2009 e as Súmulas n. 512 do STF ("Não cabe condenação em honorários de advogado na ação de mandado de segurança") e 105 do STJ ("Na ação de mandado de segurança não se admite condenação em honorários advocatícios").<br>Publique-se. Intimem-se.<br>EMENTA<br>PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. NÃO OCORRÊNCIA. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ICMS-DIFAL (DIFERENCIAL DE ALÍQUOTAS). APLICAÇÃO DA RATIO DECIDENDI DO TEMA N. 69 DO STF (RE N. 574.706/PR). ICMS-DIFAL QUE NÃO COMPÕE O CONCEITO DE FATURAMENTO OU RECEITA BRUTA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 83 DO STJ. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE CONHECIDO E, NESSA EXTENSÃO, DESPROVIDO.