DECISÃO<br>Trata-se de recurso especial interposto por TRANSPANORAMA TRANSPORTES S.A., com fundamento no art. 105, III, a, da Constituição Federal, contra acórdão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região assim ementado (e-STJ, fl. 173):<br>TRIBUTÁRIO. PROCEDIMENTO COMUM. PIS-PASEP, COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. LIMITAÇÃO DO § 20 DO ART. 3º DA LEI 10.833/2003. SUBCONTRATAÇÃO DE SERVIÇO DE FRETE DE CARGAS.<br>1. Não há inconstitucionalidade ou ilegalidade na limitação ao direito de crédito de PIS-PASEP e COFINS no regime não cumulativo disposto no § 20 do art. 3º da L 10.833/2003. Precedentes desta Corte.<br>2. O Legislador é livre para estabelecer os contornos de aplicabilidade das deduções e creditamentos inerentes ao regime não cumulativo da contribuições para PIS-PASEP e COFINS, desde que respeitado o conteúdo mínimo do princípio da não cumulatividade (§12 do art. 195 da CF1988 e tese 337 da repercussão geral do STF).<br>Nas razões do recurso especial (e-STJ, fls. 180-198), a recorrente aponta violação aos arts. 3º, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e 3º, § 19, da Lei 10.833/2003.<br>Sustenta, em síntese, a possibilidade de apuração de crédito integral de PIS e COFINS decorrente da subcontratação do serviço de transporte de cargas prestado por pessoas físicas e por empresas optantes pelo Simples Nacional, afastando-se a limitação prevista no §20 do artigo 3º da Lei n. 10.833/2003.<br>Argumenta que tal dispositivo "acabou por reduzir a não-cumulatividade, limitando-a a apenas 75% das alíquotas aplicadas às contribuições. Essa limitação, em última análise, significa que somente uma parte das despesas que realmente representam insumos essenciais e relevantes para as atividades da Recorrente (conforme reconhecido pela própria lei) dá direito a créditos das contribuições. O art. 3º, § 20 da Lei nº 10.833/03, ao permitir isso, cria uma forma incompleta e parcial da não-cumulatividade, que entra em conflito com o propósito do inciso II do artigo 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, bem como com o parágrafo 19 do artigo 3º da Lei nº 10.833/03" (e-STJ, fl. 13).<br>Assevera que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp 1.221.170/PR, estabeleceu que o conceito de insumos deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade e relevância, o que não foi observado pelo acórdão recorrido.<br>Defende, ainda, que a limitação imposta pelo § 20 do art. 3º da Lei 10.833/2003 foi tacitamente revogada pela superveniência da Lei Complementar n. 123/2006, que instituiu o Simples Nacional, tornando inaplicável a restrição ao crédito integral.<br>Contrarrazões apresentadas (e-STJ, fls. 209-218).<br>O processamento do apelo especial foi admitido pela Corte regional (e-STJ, fl. 221), vindo os autos ao Superior Tribunal de Justiça.<br>Brevemente relatado, decido.<br>O Tribunal de origem, ao dirimir a controvérsia, adotou a seguinte fundamentação (e-STJ, fls. 169-172, grifos distintos do original):<br>INSUMO E PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVOS<br>Concretizando a norma constitucional de não cumulatividade aplicada às contribuições sociais (§ 12 do art. 195 da Constituição Federal), o Legislador ordinário (art. 3º da L 10.637/2002 para PIS-PASEP e o art. 3º da L 10.833/2003 para COFINS) autorizou o creditamento, sobre o valor apurado para recolhimento dos tributos (art. 2º), de uma série de despesas incorridas pelas pessoas jurídicas no exercício de suas atividades sociais, como aquelas relacionadas a energia elétrica e energia térmica consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica (inc. III); aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa (inc. IV); ou bens incorporados ao ativo intangível adquiridos para utilização na produção (inc. XI).<br>A controvérsia principal deste processo reside na interpretação da hipótese de dedução de créditos em relação aos custos com bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes  ..  (inc. II do art. 3º da L 10.637/2002 para PIS-PASEP e art. 3º da L 10.833/2003 para COFINS). A precisa definição do que sejam os bens e serviços utilizados como insumo é da essência do regime não cumulativo das contribuições para PIS-PASEP e COFINS, pois os valores dispendidos sob essa rubrica devem ser deduzidos do valor apurado para recolhimento.<br> .. <br>O Superior Tribunal de Justiça fixou a seguinte tese no tema 779 em recursos repetitivos:<br>(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e<br>(b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.<br> .. <br>Confirmando a tese estabelecida no Superior Tribunal de Justiça, o Supremo Tribunal Federal fixou as seguintes teses no julgamento do tema 756 de repercussão geral (DJe 9fev.2023):<br>I. O legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das contribuições ao PIS e COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança;<br>II. É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a discussão sobre a expressão insumo presente no art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 e sobre a compatibilidade, com essas leis, das IN SRF nºs 247/02 (considerada a atualização pela IN SRF nº 358/03) e 404/04.<br>III. É constitucional o § 3º do art. 31 da Lei nº 10.865/04.<br>Para se aplicar a tese firmada pelo Superior Tribunal de Justiça e confirmada pelo Supremo Tribunal Federal, é necessário concretizar as noções de "essencialidade" e de "relevância" para o desempenho de atividade fim da empresa, o que deve ser feito à luz dos fundamentos determinantes daquele julgado.<br> .. <br>O rol disposto pela RFB, como dito, é exemplificativo. Para definir quais bens e serviços são essenciais e, por isso, qualificam-se como insumos cujo custo de aquisição é dedutível da base de cálculo das contribuições para PIS-PASEP e COFINS, deve-se analisar o objeto social da contribuinte para verificar se a abstrata exclusão do insumo da produção ainda assim a atividade econômica pode ser desenvolvida. Dispõe o contrato social da pessoa jurídica (e1d3 na origem) ser seu objeto o transporte rodoviário de cargas e produtos perigosos.<br>SUBCONTRATAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGA<br>Quanto aos créditos de COFINS não cumulativa decorrentes da subcontratação de serviços de transporte de carga, assim dispuseram os §§ 19 e 20 do art. 3º da L 10.833/2003 (aplicável ao PIS- PASEP por força do inc. II do art. 15 da L 10.833/2003):<br>Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:<br>(..)<br>§ 19. A empresa de serviço de transporte rodoviário de carga que subcontratar serviço de transporte de carga prestado por:<br>I - pessoa física, transportador autônomo, poderá descontar, da Cofins devida em cada período de apuração, crédito presumido calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados por esses serviços;<br>II - pessoa jurídica transportadora, optante pelo SIMPLES, poderá descontar, da Cofins devida em cada período de apuração, crédito calculado sobre o valor dos pagamentos efetuados por esses serviços.<br>§ 20. Relativamente aos créditos referidos no § 19 deste artigo, seu montante será determinado mediante aplicação, sobre o valor dos mencionados pagamentos, de alíquota correspondente a 75% (setenta e cinco por cento) daquela constante do art. 2o desta Lei. (..)<br>O limite de 75% se justifica pelo fato de que as empresas optantes pelo SIMPLES Nacional recolhem PIS-PASEP e COFINS em alíquotas favorecidas ou sequer recolhem tais contribuições (alíquota zero) no âmbito do regime simplificado de arrecadação na forma da LC 123/2006. Da mesma forma, o transportador autônomo (pessoa física) não é contribuinte de PIS-PASEP e COFINS e nada recolhe a título desse tributo. Nesse contexto, o direito ao creditamento de PIS-PASEP e de COFINS no limite de 75% da alíquota sobre os valores pagos pelo serviço de transporte evidencia verdadeiro benefício fiscal em favor da transportadora que subcontratar serviço de transporte de carga - e poderia ser fixado pela lei em qualquer outro percentual ou valor sem representar violação ao princípio constitucional da não cumulatividade.<br>A jurisprudência deste Tribunal Regional Federal da Quarta Região resolveu que não há inconstitucionalidade ou ilegalidade na limitação ao creditamento de PIS-PASEP e COFINS imposta pelo § 20 do art. 3º da Lei 10.833/2003. O Legislador é livre para estabelecer os contornos de aplicabilidade das deduções e creditamentos inerentes ao regime não cumulativo da contribuições ao PIS-PASEP e COFINS, desde que respeitado o conteúdo mínimo do princípio da não cumulatividade (§12 do art. 195 da CF1988 e tese no tema 337 do STF) (TRF4, Primeira Turma, AC 5011723- 83.2018.4.04.7005, 27out.2022). No mesmo sentido: TRF4, Primeira Turma, AC 5005624- 34.2017.4.04.7005, 29out.2020; TRF4, Segunda Turma, AC 5013432-28.2019.4.04.7003, 28ago.2021; TRF4, Primeira Turma, AC 5001630-49.2018.4.04.7203, 6fev.2019.<br>Considerando ainda o teste de subtração proposto pela tese 779 de recursos repetitivos do STJ, é forçoso concluir que os valores pagos para a subcontratação de terceiros, a fim de executarem os serviços por ela contratados, não podem ser equiparados a despesas de serviços utilizados como insumo na prestação de serviços, para fins de gerar créditos com as alíquotas integrais. Isso porque a autora não precisa dos serviços de terceiros para exercer o seu objeto social. Trata-se de mera terceirização dos serviços por conveniência da empresa transportadora (trecho da sentença recorrida, e15 na origem). A conveniência prática ou econômica da empresa não se traduz em essencialidade ou relevância para os fins de que trata este processo.<br>Verifica-se que o Tribunal de Justiça reconheceu que não há inconstitucionalidade ou ilegalidade na limitação ao creditamento de PIS-PASEP e COFINS imposta pelo § 20 do artigo 3º da Lei 10.833/2003 ao patamar de 75% da alíquota sobre os valores pagos pelo serviço de transporte, asseverando, ainda, que não há falar em violação ao princípio constitucional da não cumulatividade, sendo o legislador livre para estabelecer os contornos de aplicabilidade das deduções e creditamentos inerentes ao regime não cumulativo da contribuições ao PIS-PASEP e COFINS, desde que respeitado o conteúdo mínimo do referido princípio.<br>Tem-se, assim, que a insurgente traça argumentação de cunho eminentemente constitucional, contra julgado que decidiu a questão com suporte, também, na Constituição Federal, sendo incabível o recurso especial, sob pena de usurpação da competência do STF, prevista no artigo 102 da Constituição Federal. Com efeito, "o recurso especial possui fundamentação vinculada, não se constituindo em instrumento processual destinado a revisar acórdão com base em fundamento constitucional, tendo em vista a necessidade de interpretação de matéria de competência exclusiva da Suprema Corte" (AgInt no REsp n. 2.163.333/SP, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 16/12/2024, DJEN de 20/12/2024).<br>No mesmo sentido, sabe-se que "a análise de eventual ofensa ao princípio da não cumulatividade demanda interpretação de preceitos e dispositivos constitucionais. O recurso especial possui fundamentação vinculada, não se constituindo em instrumento processual destinado a analisar ofensa à norma constitucional, tendo em vista a necessidade de interpretação de matéria de competência exclusiva do Supremo Tribunal Federal" (AgInt no REsp n. 2.119.106/RS, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 19/8/2024, DJe de 22/8/2024.)<br>Corroborando o entendimento:<br>PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CUMPRIMENTO DE SENTENÇA. FAZENDA PÚBLICA. TAXA SELIC. APLICAÇÃO A PARTIR DA VIGÊNCIA DA EMENDA CONSTITUCIONAL N. 113/2021. INCIDÊNCIA SOBRE O VALOR CONSOLIDADO DA DÍVIDA. ALEGADA OFENSA AO ARTIGO 4º DO DECRETO N. 22.626/33. TESE RECURSAL EMINENTEMENTE CONSTITUCIONAL. IMPOSSIBILIDADE DE ANÁLISE EM SEDE DE RECURSO ESPECIAL. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.<br>1. É incabível o recurso especial quando a tese do recurso é eminentemente constitucional, sob pena de usurpação da competência do STF, prevista no artigo 102 da Constituição Federal.<br>2. Agravo interno a que se nega provimento.<br>(AgInt no REsp n. 2.158.121/TO, relatora Ministra Maria Thereza de Assis Moura, Segunda Turma, julgado em 27/11/2024, DJe de 4/12/2024.)<br>Registre-se, de todo modo, que o Tribunal de origem reconheceu, da análise do acervo fático-probatório produzido nos autos, à luz da Tese 779/STJ, que "os valores pagos para a subcontratação de terceiros, a fim de executarem os serviços por ela contratados, não podem ser equiparados a despesas de serviços utilizados como insumo na prestação de serviços, para fins de gerar créditos com as alíquotas integrais" (e-STJ, fl. 172).<br>Além disso, pontua-se que rever o entendimento do acórdão recorrido acerca do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, notadamente em relação à natureza da atividade econômica desempenhada pela parte agravante, ensejaria o reexame do conjunto fático-probatório da demanda, providência vedada no âmbito do recurso especial, em razão da Súmula n. 7/STJ.<br>Ressalte-se que, diversamente do que defende a ora agravante, para que se possa aferir conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, impõe-se o revolvimento dos fatos e das provas colacionadas aos autos, porquanto deve-se analisar detidamente a natureza da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, bem como a imprescindibilidade ou a importância de determinado item para o desenvolvimento desta.<br>No tocante à alegação de que a limitação imposta pelo § 20 do artigo 3º da Lei 10.833/2003 foi tacitamente revogada pela superveniência da Lei Complementar n. 123/2006, que instituiu o Simples Nacional, tornando inaplicável a restrição ao crédito integral, verifica-se que a matéria não foi analisada pelo Tribunal de origem, faltando, assim, o requisito indispensável do prequestionamento.<br>Para que se configure o prequestionamento, há que se extrair do acórdão recorrido pronunciamento sobre as teses jurídicas em torno dos dispositivos legais tidos por vulnerados, a fim de que se possa, na instância especial, abrir discussão sobre determinada questão de direito, definindo-se, por conseguinte, a correta interpretação da legislação federal.<br>Importante assinalar, ainda, que o prequestionamento ficto, previsto no art. 1.025 do CPC/2015, só é admissível quando, após a oposição de embargos de declaração na origem, a parte recorrente suscitar a violação ao art. 1.022 do mesmo diploma, porquanto somente dessa forma é que o órgão julgador poderá verificar a existência do vício e proceder à supressão de grau.<br>Contudo, na hipótese dos autos não foram opostos embargos de declaração, a fim de sanar a omissão ou prequestionar a matéria, incidindo, na espécie, as Súmulas n. 282 e n. 356/STF.<br>A propósito:<br>AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. DIREITO ADMINISTRATIVO E PROCESSUAL CIVIL. AÇÃO DEMOLITÓRIA POR IRREGULARIDADES NA CONSTRUÇÃO. AVENTADA OFENSA AO ART. 1022 DO CPC. NÃO INDICAÇÃO DO INCISO. DEFICIÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA N. 284 DO STF. FALHA NA FUNDAMENTAÇÃO. AUSÊNCIA DO DEVIDO PREQUESTIONAMENTO. INCIDÊNCIA DAS SÚMULAS N. 282 E N. 356 DO STF. ALEGAÇÃO DE VIOLAÇÃO DE PRINCÍPIO. INVIABILIDADE. NÃO ENQUADRAMENTO A CONCEITO DE LEI FEDERAL. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.<br>1. A ausência de indicação precisa do inciso do artigo de lei federal supostamente violado caracteriza a ausência de delimitação da controvérsia, atraindo a incidência da Súmula n. 284 do STF.<br>2. O vício constante nas razões de apelo nobre, qual seja, a ausência de indicação precisa do dispositivo legal violado, não é irrelevante, tampouco possui natureza meramente formal. Ao contrário, o apontamento do artigo de lei federal supostamente afrontado constitui um dos requisitos - quiçá o principal - de cabimento do recurso especial. A missão constitucional deste Sodalício, exercida na via do recurso especial, é justamente a pacificação da interpretação da legislação infraconstitucional, que não pode ser exercida sem a devida delimitação da controvérsia pela própria Parte Recorrente, a quem cabe indicar, com precisão, o dispositivo legal que teria sido violado ou interpretado de forma divergente pelo Tribunal de origem.<br>3. Hipótese em que o Tribunal de origem não apreciou a falha da devida fundamentação sob o enfoque trazido no recurso especial, e a parte recorrente não suscitou a questão nos embargos de declaração, motivo pelo qual está ausente o necessário prequestionamento, nos termos das Súmulas n. 282 e 356, ambas do STF.<br>4. Não se conhece de recurso especial fundado na alegação de violação ou afronta a princípio, sob o entendimento pacífico de que não se enquadra no conceito de lei federal, razão pela qual não está abarcado na abrangência de cabimento do apelo nobre.<br>5. Agravo interno desprovido.<br>(AgInt no AREsp n. 2.513.291/PE, relator Ministro Teodoro Silva Santos, Segunda Turma, julgado em 28/10/2024, DJe de 4/11/2024 - sem grifo no original.)<br>Ante o exposto, não conheço do recurso especial.<br>Nos termos do art. 85, § 11, do CPC/ 2015, majoro os honorários em favor do advogado da parte adversa em 2% sobre o valor atualizado da causa, observados, se aplicáveis, os limites percentuais previstos nos §§ 2º e 3º do referido dispositivo legal.<br>Publique-se.<br>EMENTA<br>RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. LIMITAÇÃO DO ART. 3º, § 20, DA LEI 10.833/2003. SUBCONTRATAÇÃO DE SERVIÇO DE FRETE DE CARGAS PRESTADO POR PESSOAS FÍSICAS OU OPTANTES PELO SIMPLES NACIONAL. 1. ACÓRDÃO E FUNDAMENTAÇÃO COM VIÉS EMINENTEMENTE CONSTITUCIONAL. VIA RECURSAL IMPRÓPRIA. 2. INSUMO. TEMA N. 779/STJ. ESSENCIALIDADE NÃO RECONHECIDA PELA CORTE DE ORIGEM, À LUZ DA ANÁLISE DO ACERVO FÁTICO-PROBATÓRIO. REEXAME. SÚMULA N. 7/STJ. 3. REVOGAÇÃO TÁCITA DA LIMITAÇÃO IMPOSTA PELO § 20 DO ARTIGO 3º DA LEI 10.833/2003. SUPERVENIÊNCIA DA LC 123/2006. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULAS N. 282 E N. 356/STF. 4. RECURSO ESPECIAL NÃO CONHECIDO.